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2012資本弱化反避稅形勢及法規(guī)解讀
一、資本弱化成為稅務機關反避稅的關注重點
反避稅，作為各國之間謀求公平稅收權益，解決跨國公司人為轉移利潤的主要途徑，這一措施已被發(fā)達****普遍使用，并得到發(fā)展中****的高度重視。目前，我國已形成涵蓋轉讓定價、預約定價、資本弱化、受控外國企業(yè)等主要措施的反避稅防控體系。2011年反避稅對稅收增收貢獻239億元。據(jù)統(tǒng)計，“十一五”期間，中國反避稅個案的平均補稅金額，已由2006年的383.62萬元增長到2010年1461.54萬元，年均增長39.71%；補稅超過千萬元的案件155個，超過億元的案件12個。
國稅總局表示，稅務部門將進一步拓展反避稅工作領域，從轉讓定價和預約定價管理向成本分攤協(xié)議、受控外國企業(yè)、資本弱化和一般反避稅管理等新措施拓展。2011年底，中國首例資本弱化反避稅案件的順利結案，反映了我國天津辦照稅務機關在反避稅問題上的新關注點。
2011年初，陜西省****稅務局在對關聯(lián)企業(yè)臺賬進行綜合分析時，發(fā)現(xiàn)某日資企業(yè)存在大量涉稅疑點：一是企業(yè)資產負債率較高且存在大量的關聯(lián)方借款；二是企業(yè)長期處于虧損狀態(tài)，卻不斷增資；三是境外銀行在關聯(lián)方母公司的連帶擔保下向長年虧損企業(yè)提供高額貸款�；谏鲜錾娑愐牲c，陜西國稅初步判斷該企業(yè)存在利用資本弱化避稅的嫌疑。對該企業(yè)進行進一步調查分析后，陜西國稅發(fā)現(xiàn)其避稅行為還涉及境外關聯(lián)購銷、股權轉讓及一般反避稅等多個問題。由****稅務總局立案后，國內首例資本弱化反避稅案件調查正式啟動。經過論證、分析以及數(shù)十輪的協(xié)商談判后，該案于2011年底結案，涉及的特別納稅調整稅款高達人民幣3000余萬元，享受各項稅收優(yōu)惠后，實際應補稅款人民幣1100余萬元。
二、資本弱化反避稅的相關法律法規(guī)
近年來，利用各國間對權益資本和債務資本這兩種資金來源所支付的利息和股息在會計和稅務上的不同處理而使用的“資本弱化”避稅方式，隨著國際資本市場的興旺繁榮而日益泛濫，引起國際稅收領域的廣泛關注和針對資本弱化反避稅的立法。
為了防止企業(yè)通過各種債權性投資，增加稅前列支，降低稅務負擔，我國相關法律法規(guī)對資本弱化作出了明確的規(guī)定：
《企業(yè)所得稅法》第46條規(guī)定：“企業(yè)從其關聯(lián)方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規(guī)定標準而發(fā)生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。”第47條規(guī)定：“企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。”
《企業(yè)所得稅法實施條例》第119條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第四十六條所稱債權性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質的方式予以補償?shù)娜谫Y。
企業(yè)間接從關聯(lián)方獲得的債權性投資，包括：
�。ㄒ唬╆P聯(lián)方通過無關聯(lián)第三方提供的債權性投資；
�。ǘo關聯(lián)第三方提供的、由關聯(lián)方擔保且負有連帶責任的債權性投資；
�。ㄈ┢渌g接從關聯(lián)方獲得的具有負債實質的債權性投資。
企業(yè)所得稅法第四十六條所稱權益性投資，是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對企業(yè)凈資產擁有所有權的投資。
企業(yè)所得稅法第四十六條所稱標準，由國務院財政、稅務主管部門另行規(guī)定。
《財政部****稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》（財稅[2008]121號）規(guī)定：“在計算應納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，其接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為：（一）金融企業(yè)，為5：1；（二）其他企業(yè)，為2：1.企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內關聯(lián)方的，其實際支付給境內關聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。”
《特別納稅調整實施辦法（試行）》第89條規(guī)定：“企業(yè)關聯(lián)債資比例超過標準比例的利息支出，如要在計算應納稅所得額時扣除，應準備、保存并按稅務機關要求提供必要同期資料，證明關聯(lián)債權投資金額、利率、期限、融資條件以及債資比例等均符合獨立交易原則。”
三、華稅解讀
1.債權性投資與權益性投資的界定
《企業(yè)所得稅法實施條例》第119條雖已對此做出規(guī)定，但是因金融工具日益繁多，實施條例無法對債權性投資進行具體細致的界定，因此企業(yè)應更關注投資的實質。債權性投資不僅僅包括貸款和債權等傳統(tǒng)方式，融資租賃、補償貿易、背靠背貸款或者委托貸款等各種具有負債實質的投資也被認定為債權性投資。
2.對于兼業(yè)的處理
根據(jù)規(guī)定，企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，除符合規(guī)定外，其接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為：（1）金融企業(yè)為5：1；（2）其他企業(yè)為2：1.企業(yè)同時從事金融業(yè)務和非金融業(yè)務，其實際支付給關聯(lián)方的利息支出，應按照合理方法分開計算；沒有按照合理方法分開計算的，一律按規(guī)定的有關其他企業(yè)的比例計算準予稅前扣除的利息支出。
3.資本弱化反避稅的風險加大
中國稅務機關已將反避稅重點查核的交易類型擴展至關聯(lián)股權、無形資產轉讓和融資等。相對于無形資產轉讓和股權轉讓等較復雜的關聯(lián)交易，稅法對關聯(lián)方之間債權性融資和權益性融資的比例進行了明確的規(guī)定，而且，所有涉及關聯(lián)融資的企業(yè)需在年度匯算清繳時披露相關信息。因此，中國稅務機關將較容易從稅收征管系統(tǒng)中發(fā)現(xiàn)可能存在資本弱化問題的企業(yè)并作進一步的調查。華稅國際稅務部建議關聯(lián)融資交易金額較大的企業(yè)應審閱有關交易安排的合理性，以降低轉讓定價的風險。另外，如前所述，若超過標準比例的利息支出需在稅前列支，企業(yè)需準備、保存并按稅務機關要求提交相關同期資料，證明關聯(lián)融資安排符合獨立交易原則。
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